Các quy trình kiểm toán hệ thống thông tin

Kiểm toán hệ thống thông tin (KTHTTT) là việc thực hiện các thủ tục kiểm soát một thực thể cấu trúc hệ thống công nghệ thông tin. Thuật ngữ KTHTTT trước đây thường được gọi là kiểm toán xử lý dữ liệu điện tử. Đây là quá trình thu thập bằng chứng và đánh giá bằng chứng về các hoạt động của hệ thống thông tin đã được tổ chức. Việc đánh giá các bằng chứng phải đảm bảo rằng hoạt động của hệ thống ấy phải bảo mật, chính trực, hữu hiệu, và hiệu quả nhằm đạt được các mục tiêu của tổ chức đã đề ra. Công việc này được thực hiện chung với việc kiểm toán báo cáo tài chính (KTBCTC), kiểm toán nội bộ hay kiểm toán vì các mục đích khác.

Quy trình KTHTTT tương tự như kiểm toán BCTC hay kiểm toán nội bộ. Tuy nhiên, mục đích của kiểm toán BCTC là xác nhận việc BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kiểm toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), tuân thủ pháp luật liên quan và phản ánh trung thực, hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Còn mục đích của KTHTTT là xem xét và đánh giá tính sẵn sàng và tính bảo mật và tính chính trực thông qua việc trả lời những câu hỏi sau: Hệ thống máy tính có sẵn sàng cho hoạt động sản xuất kinh doanh tại mọi thời điểm? Liệu hệ thống thông tin có phải chỉ những người có thẩm quyền mới được sử dụng không? Liệu hệ thống thông tin đã cung cấp thông tin chính xác, trung thực và kịp thời không?

KTHTTT bao gồm các loại: Kiểm toán hệ thống máy tính và phần mềm ứng dụng, kiểm toán các tiện ích xử lý của hệ thống thông tin, kiểm toán về việc triển khai và phát triển hệ thống, kiểm toán về hệ thống mạng nội bộ, mạng internet.

Quy trình KTHTTT

Lập kế hoạch kiểm toán

KTV lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo cuộc kiểm toán đúng thời hạn, phát hiện gian lận, rủi ro và những vấn đề tiềm ẩn. Chủ nhiệm kiểm toán viên hệ thống phải biết rõ năng lực của các nhân viên kiểm toán để phân công công việc cho từng người. Mặt khác, để đánh giá được sự thành công của cuộc kiểm toán hệ thống, KTV cần xác định phạm vi và mục tiêu của cuộc kiểm toán thông qua các thử nghiệm về hệ thống thông tin. Để xác định mục tiêu kiểm toán và đảm bảo thông tin thu thập được có hiệu quả, KTV cần xác định mức trọng yếu, đánh giá rủi ro kiểm toán nhằm tìm ra những bằng chứng thích hợp và đầy đủ trong suốt quá trình kiểm toán.

Khi xác định mức độ trọng yếu, KTV có thể kiểm toán các khoản mục chi tiền tệ như kiểm soát và xử lý phần cứng, kiểm soát phần logic, kiểm soát hệ thống quản lý nhân sự, kiểm soát nhà máy, kiểm soát mật mã. Đối với các nghiệp vụ liên quan đến tiền tệ, cần lưu ý một số thước đo: Quy trình kinh doanh mà hệ thống máy tính hỗ trợ chủ yếu; Chi phí đầu tư và chi phí hoạt động của hệ thống (phần cứng, phần mềm, dịch vụ của bên thứ ba…); Chi phí ẩn của các sai sót; Số lượng nghiệp vụ hay yêu cầu được xử lý trong mọi thời kỳ; Mức phạt cho những hành vi không tuân thủ quy định của pháp luật hay của đơn vị.

KTV phải đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm giảm thiểu các rủi ro kiểm toán xuống thấp tới mức có thể chấp nhận được. Để đơn giản, thông thường người ta chia rủi ro làm các mức: cao, trung bình và thấp. Theo đó, đưa ra tỷ lệ rủi ro kiểm toán cần thiết cho cuộc kiểm toán. Khi xác địh rủi ro kiểm toán, KTV cần chú ý đến các loại thông tin: Chi phí về phần mềm cần có để

Khi xác địh rủi ro kiểm toán, KTV cần chú ý đến các loại thông tin: Chi phí về phần mềm cần có để thực hiện kỉêm tra; Mức độ thông tin yêu cầu để đánh gía rủi ro kiểm toán phải ở trong trạng thái sẵn sàng đáp ứng; sự sẵn lòng của ban quản lý đơn vị được kiểm toán.

KTV cần xem xét những vấn đề chung và cụ thể của hệ thống thông tin để đánh giá rủi ro tiềm tàng. Đối với những vấn đề chung, cần xem xét kiến thức và kinh nghiệm của bộ phận quản lý công nghệ thông tin, hệ thống tổ hức kinh doanh, sự thay đổi ban quan rlý công nghệ thông tin. Xem lại những báo cáo kiểm toán của các kỳ trước. Đối với những vấn đề cụ thể, cần xem xét sự phức tạp của hệ thống, mức độ can thiệp bằng thủ công nếu có yêu cầu, các loại tài sản có tính nhạy cảm, xem lại những báo cáo kiểm toán của các kỳ trước.

Còn rủi ro kiểm soát được xác định và đánh giá bởi hệ thống kiểm soát nội bộ. KTV hệ thống cần xem xét các thủ tục như: thủ tục kiểm soát những thay đổi chương trình, quyền sử dụng bản quyền phần mềm.

Rủi ro phát hiện được xác định thông qua việc KTV hệ thống đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát.

Các loại bằng chứng kiểm toán cần thu thập khi kiểm toán hệ thống về cơ bản là dựa vào mức độ rủi ro mà KTV đánh gía, bao gồm: bằng chứng quan sát, sự bảo mật của hệ thống máy tính, bằng chứng tài liệu, các mẫu tin về nghiệp vụ kinh tế phát sinh, các chính sách, các lưu đồ hệ thống, bằng chứng từ việc phân tích (thu thập được qua việc so sánh các tỷ lệ lỗi giữa phần mềm, các nghiệp vụ kinh tế và người sử dụng)

Để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV xem xét môi trường kiểm soát, hệ thống máy tính và các thủ tục kiểm soát.

Thực hiện kiểm toán.

Như đã đề cập, KTHTTT được thực hiện chung với KTBCTC hay KTNB và có quy trình tương tự như KTBCTC hay KTNB. Nhưng trong cùng quy trình kiểm toán, KTHTTT có mục đích xem xét, đánh giá hệ thống thông tin của DN. Có thể chia hệ thống phương pháp kiểm toán thành hai loại phương pháp, đó là phương pháp thử nghiệm cơ bản và phương pháp thử nghiệm kiểm soát.

Phương pháp thử nghiệm cơ bản được thiết kế và sử dụng nhằm mục đích thu thập các bằng chứng có liên quan đến các dữ liệu do hệt hống kiểm toán của đơn vị được kiểm toán cung cấp. Đặc trưng cơ bản của phương pháp này là việc tiến hành thử nghiệm, đánh giá đều được lựa vào số liệu, các thông tin trong BCTC và hệ thống kế toán của đơn vị. Cụ thể, KTV sẽ thực hiện hai thủ tục: thủ tục phân tích đánh giá tổng quát (gọi tắt là thủ tục phân tích) và thủ tục kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư.

Kỹ thuật phân tích còn giúp KTV “chẩn đoán” được nhanh chóng khu vực có thể sai sót để làm trọng tâm cho việc kiểm toán. Các thông tin thu được do áp dụng phương pháp phân tích còn giúp KTV quyết định nội dung, thời gian và phạm vi sử dụng các phương pháp kiểm toán khác.

Áp dụng phương pháp phân tích trong khi lập kế hoạch kiểm toán có thể sử dụng cả số liệu tài chính và các thông tin không mang tính chất tài chính như số lao động, diện tích kho tàng, diện tích khu bán hàng, công tác tiến độ sản xuất và các thông tin tương tự.

Trong giai đoạn này, phương pháp phân tích được sử dụng như một phương pháp kiểm tra cơ bản nhằm thu thập các bằng chứng để chứng minh cho một cơ sở dữ liệu cá biệt có liên quan đến số dư

tài chính hoặc một loại nghiệp vụ nào đó.

Các bằng chứng về các khoản cơ sở dữ liệu các khoản mục trong báo cáo có thể thu thập được khi tiến hành thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ, số dư hoặc sử dụng phương pháp phân tích hay kết hợp cả hai phương pháp.

Khi sử dụng phương pháp phân tích cho mục đích này, KTV cần xem xét các vấn đề sau: Mục đích của phương pháp phân tích và mức độ KTV có thể tin cậy vào phương pháp phân tích; Tính hữu dụng của các thông tin tài chính và các thông tin không có tính chất tài chính; Độ tin cậy của các thông tin hiện có; Tính so sánh của các thông tin hiện có. Các kinh nghiệm mà KTV thu thập được trong kỳ kiểm toán trước về hiệu lực của quy chế kiểm toán nội bộ và các dạng “vấn đề” đã phát sinh trong các kỳ trước để điều chỉnh số liệu kiểm toán. Với hệ thống kiểm soát nội bộ yếu kém, việc áp dụng đơn thuần phương pháp phân tích để đưa ra kết luận là hết sức nguy hiểm.

Các KTV nghiên cứu, đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ là để đánh giá mức độ rủi ro trong kiểm soát, làm cơ sở cho việc lựa chọn các phương pháp kiểm toán thích hợp. Khi xem xét hệ thống kiểm toán nội bộ DN, các KTV phải trả lời được câu hỏi: Liệu công việc kiểm toán có thể dựa vào hệ thống kiểm soát của DN được hay không? Để giải đáp câu hỏi này, về thực chất, KTV phải xem xét mức độ thoả mãn về kiểm soát trong từng trường hợp cụ thể. Nếu rủi ro kiểm soát khi lập kế hoạch kiểm toán được đánh giá là cao, thoả mãn về kiểm soát thấp và KTV không thể tin tưởng và không thể dựa vào hệ thống kiểm soát nội bộ DN. Trong trường hợp rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp, mức thoả mãn về điều kiện kiểm soát còn tuỳ thuộc vào mức độ đánh giá thực tế hiệu quả của hệ thống kiểm soát trong quá trình kiểm toán của KTV.

Tuỳ thuộc mức độ thoả mãn về kiểm soát, KTV có thể áp dụng các phương pháp kiểm toán tuân thủ cụ thể sau:

Phương pháp cập nhật cho các hệ thống. Kỹ thuật này đòi hỏi việc kiểm tra chi tiết một loạt các nghiệp vụ cùng loại ghi chép từ đầu đến cuối để xem xét, đánh giá các bước kiểm soát áp dụng trong hệ thống điều hành nội bộ. Ví dụ, các nghiệp vụ bán hàng có thể được kiểm tra từ khi nhận đơn đặt hàng cho đến khi nhận được tiền bán hàng. Kiểm tra hệ thống cho phép đánh giá lại mức độ rủi ro kiểm toán và thiết kế các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát.

Các thử nghiệm chi tiết đối với kiểm soát. Thử nghiệm chi tiết về kiểm soát là các thử nghiệm được tiến hành để thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của quy chế kiểm soát và các bước kiểm soát, làm cơ sở cho việc thiết kế phương pháp thử nghiệm kiểm toán cơ bản.

Việc tiến hành hay không tiến hành các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát phụ thuộc vào việc đánh giá lại mức độ rủi ro kiểm toán sau khi đã áp dụng kỹ thuật kiểm tra hệ thống. Nếu mức độ rủi ro kiểm soát đã đánh giá sơ bộ khi lập kế hoạch xuống một mức thấp hơn, KTV sẽ tiến hành các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát cần thiết để có được những bằng chứng về sự hữu hiệu tương ứng của kiểm soát nội bộ. Đây là cơ sở để KTV giới hạn phạm vi của các thử nghiệm cơ bản phải tiến hành (nhất là các thử nghiệm chi tiết về nghiệp vụ và số dư tài khoản đối với các khoản mục liên quan). Ngược lại, nếu mức rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức cao và xét thấy không có khả năng giảm được trong thực tế, KTV sẽ không thực hiện các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát mà phải tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản ở mức độ phù hợp. Đây là giai đoạn, là công việc mang tính chủ quan, tuỳ thuôộ vào bản lĩnh nghề nghiệp và sự xét đoán của KTV.

Các thử nghiệm chi tiết đối với kiểm soát (kiểm soát độc lập và quản lý, kiểm soát xử lý, kiểm soát để bảo vệ tài sản) chủ yếu cũng được thực hiện trên cơ sở kiểm tra mẫu các quy chế kiểm soát nội bộ. Ngoài ra, phương pháp này còn kết hợp với các biện pháp quan sát trực tiếp, phỏng vấn khách hàng và kiểm tra đối chiếu để bổ sung kỹ thuật lấy mẫi kiểm toán…

KTHTTT là loại hình dịch vụ kiểm toán ra đời muộn so với các dịch vụ kiểm toán khác nhưng có thể nói, dịch vụ này có ý nghĩa quan trọng đối với hoạt động sản xuất, kinh doanh của DN nói riêng và sự phát triển của DN nói chung trong thời đại công nghệ thông tin.

Đọc Thêm

Những quy định về kiểm toán các ước tính kế toán

Ước tính kế toán là một giá trị gần đúng của một chỉ tiêu liên quan đến Báo cáo tài chính (BCTC) được ước tính trong trường hợp thực tế đã phát sịnh nhưng chưa có số liệu chính xác hoặc chưa có phương pháp tính toán chính xác hơn, hoặc một chỉ tiêu thực tế chưa phát sinh nhưng đã được ước tính để lập BCTC. Biểu hiện cụ thể của các ước tính chỉ tiêu đã phát sinh là dự phòng phải thu khó đòi, dự phòng giảm giá đầu tư dài hạn, dự phòng giảm giá hàng tồn kho, trích khấu hao tài sản cố định (TSCĐ), chi phí trả trước, giá trị sản phẩm dở dang, doanh thu ghi nhận trước, doanh thu Hợp đồng xây dựng dở dang và biểu hiện cụ thể của ước tính chỉ tiêu chưa phát sinh là dự phòng chi phí bảo hành, chi phí trích trước…

Theo quy định của chuẩn mực kế toán VN số 29- Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót thì các thay đổi ước tính kế toán sẽ được áp dụng phi hồi tố và được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của kỳ có thay đổi nếu như những thay đổi đó ảnh hưởng đến kỳ hiện tại hoặc của kỳ có thay đổi và các kỳ sau đó nếu thay đổi ảnh hưởng đến chúng, trừ trường hợp nếu sự thay đổi ước tính kế toán dẫn đến thay đổi tài sản, nợ phải trả hoặc thay đổi một khoản mục trong vốn chủ sở hữu thì thay đổi ước tính kế toán đó sẽ được ghi nhận bằng cách điều chỉnh giá trị ghi sổ của tài sản, nợ phải trả hay khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu liên quan.

Việc sử dụng các ước tính kế toán với độ tin cậy hợp lý là một phần không thể thiếu được trong việc lập BCTC và không vì là ước tính kế toán mà bị coi là kém tin cậy. Thật vậy, mặc dù là ước tính kế toán nhưng vẫn phải có cơ sở tính toán và xác định chứ không thể ước tính một cách tùy ý, ví dụ như trích lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi- đây là một ước tính kế toán và kế toán doanh nghiệp phải thực hiện theo quy định tại Thông tư số 13/2006/TT-BTC ngày 27/2/2006 hướng dẫn về việc trích lập các khoản dự phòng trong đó có khoản dự phòng các khoản nợ phải thu khó đòi: trích lập 30% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 3 tháng đến dưới 1 năm, 50% giá trị đối với khoản nợ phải thu quá hạn từ 1 năm đến dưới 2 năm, 70% giá trị đối với khoản nợ phải thu qua hạn từ 2 năm đến dưới 3 năm. Hay quy định trích lập dự phòng đối với các khoản đầu tư tài chính như hình 1.

Khi tiến hành kế toán, Kiểm toán viên (KTV) phải thu thập đầy đủ bằng chứng kế toán thích hợp để có kết luận về tính hợp lý của các ước tính kế toán trong từng trường hợp cụ thể. Các thông tin cần thiết đủ sức thuyết phục về tính hợp lý của các ước tính kế toán phải được trình bày trong thuyết minh BCTC. Theo quy định của chuẩn mực kiểm toán VN số 540- Kiểm toán các ước tính kế toán, KTV phải áp dụng một hoặc áp dụng kết hợp các phương pháp sau trong quá trình kế toán các ước tính kế toán:

Thứ nhất, xem xét và kiểm tra quá trình lập các ước tính kế toán của đơn vị:

+ Kiểm tra các số liệu và xem xét các giả định: KTV phải đánh giá sự chính xác, đầy đủ và thích hợp của các dữ liệu dùng làm cơ sở để lập các ước tính kế toán. Khi sử dụng số liệu kế toán để lập các ước tính kế toán, phải kiểm tra tính nhất quán của số liệu đó với những số liệu đã được phản ánh trong sổ kế toán.

+ KTV phải đánh giá các dữ liệu mà đơn vị dùng làm cơ sở lập các ước tính kế toán, đồng thời đánh giá tính thích hợp của các giả định mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế toán: khi đánh giá các giả định làm cơ sở lập các ước tính kế toán, KTV phải xem xét các giả định này có hợp lý so với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước hay không? Có nhất quán với các giả định đã được sử dụng để lập các ước tính kế toán hay không? Có nhất quán với kế hoạch đơn vị đã lập ra hay không? KTV phải đặc biệt lưu ý đến những giả định dễ thay đổi hoặc dễ có sai sót trọng yếu. KTV cũng phải đảm bảo các dữ liệu đơn vị sử dụng để lập các ước tính kế toán vẫn còn thích hợp.

+ Trường hợp xem xét các ước tính kế toán phức tạp có liên quan đến kỹ thuật chuyên ngành: KTV phải sử dụng tư liệu của chuyên gia kỹ thuật.

+ Kiểm tra các tính toán liên quan đến các ước tính kế toán: KTV phải kiểm tra phương pháp tính toán mà đơn vị đã sử dụng để lập ước tính kế toán liên quan đến BCTC. Nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm của KTV tùy thuộc vào mức độ phức tạp của việc tính toán các ước tính kế toán, sự đánh giá của KTV về các thủ tục và phương pháp mà đơn vị sử dụng để lập ước tính và tính trọng yếu của các ước tính kế toán.

+ So sánh ước tính kế toán đã lập của các kỳ kế toán trước với kết quả thực tế của các kỳ đó: khi tiến hành kế toán, KTV phải so sánh các ước tính kế toán đã lập trong kỳ kế toán trước với kết quả thực hiện của kỳ kế toán đó nhằm xem xét các bằng chứng đã thu thập về độ tin cậy đối với các phương pháp lập ước tính kế toán của đơn vị; xem xét sự cần thiết phải điều chỉnh phương pháp ước tính; tính toán và đánh giá sự chênh lệch giữa kết quả thực hiện với ước tính kế toán trong kỳ. Trong trường hợp cần thiết phải có sự điều chỉnh hoặc giải trình trong Bản thuyết minh BCTC.

+ Xem xét các thủ tục phê duyệt các ước tính kế toán của Giám đốc: Giám đốc hoặc người đứng đầu đơn vị cần soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán quan trọng. KTV phải xem xét việc soát xét và phê duyệt các ước tính kế toán quan trọng của các cấp quản lý có thích hợp hay không và điều đó có thể hiện trong các tài liệu làm cơ sở cho việc lập ước tính kế toán chưa.

Thứ hai, KTV lập một ước tính độc lập để so sánh với ước tính của đơn vị.

KTV có thể tự lập hoặc thu thập một ước tính kế toán độc lập và so sánh kết quả ước tính độc lập đó với ước tính kế toán do đơn vị lập. Khi sử dụng kết quả ước tính độc lập, KTV phải đánh giá các dữ liệu, xem xét các giả định và kiểm tra các thủ tục tính toán được sử dụng trong quá trình lập ước tính kế toán. KTV cũng có thể so sánh các ước tính với kết quả thực tế của các kỳ kế toán trước đó.

Thứ ba, xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kiểm toán để xác nhận các ước tính kế toán đã lập.

Các nghiệp vụ và sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc năm tài chính nhưng trước ngày lập báo cáo kế toán có thể cung cấp các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến việc lập các ước tính kế toán của đơn vị được kế toán. KTV cần soát xét và kiểm tra quá trình lập ước tính kế toán của đơn vị hoặc sử dụng một ước tính độc lập để đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán.

Thứ tư, đánh giá kết quả của các thủ tục kiểm toán.

KTV phải đánh giá lại lần cuối cùng tính hợp lý của các ước tính kế toán dựa vào những hiểu biết của mình về đơn vị và tính nhất quán của các ước tính kế toán với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập được trong quá trình kiểm toán.

Đọc Thêm

Xem xét phân tích những nguyên tắc hoạt động ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán

Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 01 (VAS 01) – Chuẩn mực chung quy định 07 nguyên tắc kế toán cơ bản: Cơ sở dồn tích, hoạt động liên tục, giá gốc, phù hợp, nhất quán, thận trọng, trọng yếu. Bên cạnh đó Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 21 (VAS 21) – Trình bày Báo cáo tài chính cũng quy định 06 nguyên tắc cơ bản trình Báo báo tài chính (BCTC): Cơ sở dồn tích, hoạt động liên tục, nhất quán, trọng yếu và tập hợp, bù trừ, có thể so sánh. Theo cả VAS 01 và VAS 21 thì nội dung nguyên tắc hoạt động liên tục là “BCTC phải được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang hoạt động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, nghĩa là doanh nghiệp không có ý định cũng như không buộc phải ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình. Khi đánh giá nếu Giám đốc (hoặc người đứng đầu) doanh nghiệp biết được có những điều không chắc chắn liên quan tới các sự kiện hoặc các điều kiện có thể gây ra sự nghi ngờ lớn về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp thì những điều không chắc chắn đó cần phải nêu rõ. Nếu BCTC không được lập trên cơ sở hoạt động liên tục, thì sự kiện này cần được nêu rõ, cùng với cơ sở dùng để lập BCTC và lý do khiến doanh nghiệp không được coi là hoạt động liên tục. Đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp, Giám đốc (hoặc người đứng đầu) doanh nghiệp cần phải xem xét đến mọi thông tin có thể dự đoán được tối thiểu trong vòng 1 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán”.  Bên cạnh đó, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 570 (VSA 570) – Hoạt động liên tục tại đoạn 04 có quy định “một đơn vị được coi là hoạt động liên tục trong tương lai gần có thể dự đoán được (ít nhất là 1 năm kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán) khi không có ý định hoặc yêu cầu phải giải thể, ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động, tìm kiếm sự bảo hộ từ các chủ nợ theo pháp luật và các quy định hiện hành”. Về cơ bản có thể nói nội dung nguyên tắc hoạt động liên tục của VAS và VSA đều giống nhau, trong đó VSA có quy định chi tiết, cụ thể hơn.

Vậy nội dung cơ bản của nguyên tắc hoạt động liên tục này là gì và mức độ ảnh hưởng của nó như thế nào đối với kiểm toán viên (KTV) và công ty kiểm toán trong quá trình thực hiện kiểm toán sẽ được phân tích làm rõ sau đây.

Đoạn 02 trong VSA 570 có quy định “khi lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán cũng như khi đánh giá và trình bày ý kiến nhận xét trong báo cáo kiểm toán (BCKT), KTV và công ty kiểm toán phải luôn xem xét sự phù hợp của giả định “hoạt động liên tục” mà doanh nghiệp đã sử dụng để lập và trình bày Báo cáo tài chính” và tại đoạn 09 “KTV và công ty kiểm toán có trách nhiệm xem xét tính hợp lý của

nguyên tắc hoạt động liên tục mà Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đã sử dụng khi lập và trình bày BCTC và xem xét các yếu tố không chắc chắn trọng yếu nào liên quan tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán phải được trình bày đầy đủ trên BCTC”. Dấu hiệu về các sự kiện hoặc điều kiện riêng rẽ hoặc kết hợp với nhau có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về sự phù hợp của nguyên tắc hoạt động liên tục có thể phân ra thành ba mặt tiêu biểu hiện về mặt tài chính (đơn vị lâm vào tình trạng nợ phải trả lớn hơn tài sản lưu động; đơn vị có các khoản nợ phải trả ngắn hạn lớn hơn tài sản lưu động; đơn vị có các khoản nợ dài hạn sắp đến hạn trả mà không có khả năng thanh toán, hoặc đơn vị phụ thuộc quá nhiều vào các các khoản vay ngắn hạn để tài trợ các tài sản dài hạn; dấu hiệu về việc cắt bỏ các hỗ trợ về mặt tài chính của khách hàng và chủ nợ; luồng tiền từ hoạt động kinh doanh bị âm thể hiện trên BCTC hay dự đoán trong tương lai; đơn vị có các chỉ số tài chính xấu dưới mức bình thường; lỗ hoạt động kinh doanh lớn hơn hoặc có sự suy giảm lớn về giá trị của tài sản được dùng để tạo ra các luồng tiền; nợ tồn đọng hoặc ngừng thanh toán cổ tức; không có khả năng thanh toán nợ đến hạn; không có khả năng tuân thủ các điều khoản của hợp đồng tín dụng; chuyển đổi từ các giao dịch mua chịu sang thanh toán ngay với nhà cung cấp; không có khả năng tìm kiếm các nguồn tài trợ cho sự phát triển các sản phẩm mới thiết yếu hoặc các dự án đầu tư thiết yếu…); Những biểu hiện về mặt hoạt động (đơn vị bị thiếu thành phần lãnh đạo chủ chốt mà chưa được thay thế; đơn vị bị mất một phần thị trường lớn, mất giấy phép bản quyền hoặc mất một nhà cung cấp quan trọng; đơn vị gặp khó khăn về tuyển dụng lao động hoặc thiếu hụt các nguồn cung cấp quan trọng). Những biểu hiện khác (không tuân thủ các quy định về vốn cũng như các quy định về vốn cũng như các quy định khác của pháp luật; đơn vị đang bị kiện và các vụ kiện này chưa được xử lý mà nếu đơn vị thua kiện có thể dẫn đến các khoản bồi thường không có khả năng đáp ứng được; thay đổi về luật pháp hoặc chính sách của Nhà nước làm ảnh hưởng bất lợi tới đơn vị …)

Tại khâu lập kế hoạch kiểm toán: KTV và công ty kiểm toán phải xem xét đến những sự kiện hoặc điều kiện có thể gây ra nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị, đồng thời xem xét mức độ ảnh hưởng của các sự kiện, điều kiện này đến đánh giá của KTV và công ty kiểm toán về rủi ro kiểm toán.

- Xem xét các đánh giá ban đầu của Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán:

KTV và công ty kiểm toán phải xem xét các sự kiện và điều kiện liên quan đến giả định hoạt động liên tục trong suốt quá trình lập kế hoạch kiểm toán, bởi vì việc này giúp cho KTV và công ty kiểm toán có thể thảo luận với Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán một cách kịp thời, đồng thời xem xét lại kế hoạch và các giải pháp của Ban giám đốc về các vấn đề liên quan đến khả năng hoạt động liên tục được phát hiện.

+ Nếu ngay từ đầu Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán chưa đưa ra các đánh giá ban đầu về khả năng hoạt động liên tục, thì KTV cần phải thảo luận với Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán về cơ sở áp dụng giả định hoạt động liên tục khi lập BCTC, cũng như các biểu hiện của khả năng hoạt động không liên tục và KTV có thể yêu cầu Ban giám đốc đánh giá các biểu hiện này.

+ Nếu ngay từ đầu cuộc kiểm toán Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đã đưa ra đánh giá ban đầu về khả năng hoạt động liên tục, thì ngay tại thời điểm Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đưa ra đánh giá KTV và công ty kiểm toán cần xem lại các đánh giá của đơn vị được kiểm toán đã phát hiện hết các sự kiện và điều kiện về các biểu hiện không hoạt động liên tục hay chưa. KTV và công ty kiểm toán phải xem xét trên cùng khoảng thời gian mà Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đưa ra đánh giá theo yêu cầu của VAS. Trường hợp đánh giá của Ban giám đốc về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán dựa trên cơ sở khoảng thời gian ít hơn 12 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán, thì KTV và công ty kiểm toán phải yêu cầu Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán kéo dài khoảng thời gian đánh giá ra thành 12 tháng kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán. Tại thời điểm này KTV và công ty kiểm toán cũng phải cân nhắc quá trình Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đưa ra đánh giá, các giả định được sử dụng làm cơ sở cho các đánh giá và các kế hoạch của Ban giám đốc về các hoạt động trong tương lai dựa trên các thông tin liên quan sẵn có mà KTV và công ty kiểm toán biết được. Trường hợp mà đơn vị được kiểm toán liên tục hoạt động có lãi và có khả năng tiếp cận dễ dàng với các nguồn lực tài chính thì KTV và công ty kiểm toán có thể kết luận về tính hợp lý mà không cần thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết, tuy nhiên khi các sự kiện hoặc điều kiện được xác định có thể gây nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán thì KTV và công ty kiểm toán vẫn phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung.

Sau thời điểm Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đưa ra ý kiến đánh giá về khả năng hoạt động liên tục, KTV và công ty kiểm toán vẫn phải lưu ý khả năng có thể có các sự kiện, điều kiện xảy ra sau giai đoạn đã được Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đánh giá có thể phát sinh nghi ngờ về tính hợp lý của giả định hoạt động liên tục mà Ban giám đốc đã sử dụng để lập BCTC. Mức độ không chắc chắn của sự kiện và điều kiện này được xem xét trong tương lai càng xa, do vậy khi xem xét các sự kiện hoặc điều kiện nếu có dấu hiệu các ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng hoạt động liên tục đến đơn vị được kiểm toán thì KTV và công ty kiểm toán mới quyết định tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán. KTV có thể yêu cầu Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đánh giá ảnh hưởng tiềm tàng của các sự kiện hoặc điều kiện liên quan đến đánh giá của họ đến khả năng hoạt động liên tục.

Bên cạnh đó, KTV và công ty kiểm toán cũng cần phải đánh giá ảnh hưởng của các sự kiện, các điều kiện đối với rủi ro kiểm toán và ảnh hưởng tới nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán…

Khi các sự kiện hoặc điều kiện có thể gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán đã được xác định thì KTV và công ty kiểm toán cần phải thực hiện:

- Soát xét các kế hoạch của Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán về các hoạt động trong tương lai dựa trên đánh giá của họ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị.

- Thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp hoặc loại trừ sự tồn tại của yếu tố không chắc chắn trọng yếu thông qua việc thực hiện các thủ tục kiểm toán cần thiết, bao gồm cả việc xem xét ảnh hưởng của các kế hoạch của Ban giám đốc và các nhân tốt giảm nhẹ khác:

Thảo luận với Ban giám đốc đơn vị được kiểm toám về kế hoạch tương lai của họ (kế hoạch thanh lý tài sản, vay vốn hoặc tái cơ cấu các khoản nợ, giảm hoặc trì hoãn các khoản chi tiêu hoặc tăng vốn). Đồng thời KTV và công ty kiểm toán sẽ sử dụng các thủ tục kiểm toán bổ sung như: phân tích và thảo luận với Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán về dự báo luồng tiền, lợi nhuận và một số dự báo liên quan khác; phân tích và thảo luận về BCTC kỳ gần nhất của đơn vị; xem xét các điều khoản của các giấy vay nợ và hợp đồng vay vốn và xác định xem có điều khoản nào bị vi phạm không; xem xét biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc của đơn vị được kiểm toán, các phòng ban quan trọng liên quan khác để tìm hiểu về các vấn đề khó khăn của đơn vị; trao đổi với luật sư của đơn vị được kiểm toán về các tranh chấp, kiện tụng đối với luật sư của đơn vị được kiểm toán về các tranh chấp, kiện tụng đối với đơn vị cũng như tính hợp lý của các đánh giá của Ban giám đốc về kết quả và ước tính ảnh hưởng về mặt tài chính của các tranh chấp và kiện tụng đó đối với đơn vị; xác nhận sự tồn tại, tính hợp pháp và tính hiệu lực của các cam kết về cung cấp hoặc duy trì hỗ trợ tài chính của bên thứ ba và các bên liên quan, đồng thời đánh giá khả năng tài chính của các bên này trong việc cung cấp các nguồn vốn bổ sung; xem xét kế hoặch của đơn vị được kiểm toán đối với việc giải quyết các đơn đặt hàng của khách hàng chưa được thực hiện; xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ kế toán nhằm xác định những nhân tố giảm nhẹ hoặc ảnh hưởng thêm đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán.

Khi việc phân tích dự báo luồng tiền đóng vai trò quan trọng trong việc xem xét kết quả tưởng lai của các sự kiện hoặc điều kiện ảnh hưởng tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vị, thì KTV cần xem xét mức độ tin cậy của hệ thống cung cấp các thông tin đó của đơn vị và tính hợp lý của các giả định làm nền tảng cho các dự báo. Ngoài ra, KTV và công ty kiểm toán còn phải so sánh thông tin dự báo tài chính của các kỳ kế toán trước so với kết quả thực tế đạt được đến thời điểm hiện tại.

- Yêu cầu Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán xác nhận bằng văn bản liên quan đến các kế hoạch hành động trong tương lai của họ.

Tại khâu kết luận và lập BCKT: KTV và công ty kiểm toán phải dựa vào những bằng chứng kiểm toán thu nhập được để đánh giá xem có tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan đến từng sự kiện và điều kiện riêng rẽ hoặc kết hợp với nhau gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán. Căn cứ vào các thông tin thu thập được, KTV và công ty kiểm toán sẽ đưa ra được các giả định về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán như sau:

- Trường hợp giả định về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán là phù hợp nhưng tồn tại sự không chắc chắn trọng yếu: Thì KTV và công ty kiểm toán cần phải xem xét xem liệu BCTC đã trình bày đầy đủ các sự kiện hoặc điều kiện chủ yếu gây ra sự nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và kế hoạch của Ban giám đốc nhằm xử lý các sự kiện hoặc điều kiện này như không thực hiện được giá trị tài sản cũng như thanh toán các khoản nợ phải trả của mình trong điều kiện kinh doanh bình thường.

+ Nếu trong BCTC được kiểm toán đã trình bày đẩy đủ về sự tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu, thì KTV và công ty kiểm toán cần đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần nhưng sẽ đưa thêm vào BCKT đoạn nhấn mạnh về sự tồn tạii của yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan tới các sự kiện hoặc điều kiện gây ra sự nghi ngờ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và đồng thời lưu ý người sử dụng BCTC về vấn đề này. Trong một số ít trường hợp, khi có nhiều sự kiện hoặc điều kiện không chắc chắn trọng yếu gây ảnh hưởng lớn đến BCTC, thì KTV và công ty kiểm toán có thể xem xét đưa ra ý kiến “từ chối đưa ra ý kiến” thay vì thêm đoạn nhấn mạnh vấn đề không chắc chắn.

+ Nếu trong BCTC đơn vị được kiểm toán không trình bày đầy đủ về sự tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu, thì KTV và công ty kiểm toán phải dưa ra “ý kiến chấp nhận từng phần” hoặc “ý kiến trái ngược” tuỳ theo từng trường hợp cụ thể. Đồng thời trong BCKT phải bao gồm tham chiếu cụ thể về thực tế tồn tại yếu tố không chắc chắn trọng yếu có thể gây nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị.

- Trường hợp giả định về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán là không phù hợp tức là KTV và đơn vị kiểm toán sẽ đánh giá rằng đon vị kiểm toán sẽ đánh giá rằng đơn vị được kiểm toán chắc chắn sẽ không thể tiếp tục hoạt động được nữa: Thì KTV và công ty kiểm toán sẽ đưa ra ý kiến “ý kiến không chấp nhận” nếu BCTC vẫn được lập trên cơ sở giả định hoạt động liên tục. Trên cơ sở tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung và những thông tin thu thập được, KTV và công ty kiểm toán vẫn sẽ đưa ra “ý kiến không chấp nhận” cho dù trong BCTC của đơn vị được kiểm toán có trình bày hay không trình bày về vấn đề hoạt động liên tục. Ngược lại, khi Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán đã kết luận giả định hoạt động liên tục sử dụng khi lập BCTC là không phù hợp và BCTC cần được trên một cơ sở thay thế có căn cứ, thì căn cứ trên cơ sở các thủ tục kiểm toán bổ sung và các thông tin thu thập được, KTV và công ty kiểm toán có thể đưa ra “ý kiến chấp nhận toàn phần” nếu BCTC được trình bày đầy đủ nhưng trong BCKT có thể sẽ phải đưa thêm đoạn nhấn mạnh vấn đề căn cứ thay thế lưu ý người sử dụng về việc áp dụng căn cứ thay thế.

- Trường hợp Ban giám đốc đơn vị được kiểm toán không thực hiện hoặc không mở rộng đánh giá về khả năng hoạt động liên tục theo yêu cầu của KTV và công ty kiểm toán: Thì KTV và công ty kiểm toán cần xem xét việc đưa ra BCKT với ý kiến bị giới hạn phạm vi kiểm toán.

Đồng thời, KTV và công ty kiểm toán phải cân nhắc trường hợp chậm trễ trong việc ký và duyệt BCTC, tức là nếu xảy ra trường hợp chậm trễ đáng kể trong việc ký duyệt BCTC của Giám đốc đơn vị được kiểm toán sau ngày kết thúc niên độ kế toán, thì KTV và công ty kiểm toán phải xem xét lý do của sự chậm trễ của các sự kiện hoặc điều kiện liên quan trực tiếp đến việc đánh giá khả năng hoạt động liên tục của đơn vị thì KTV và công ty kiểm toán phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung, cũng như xác định ảnh hưởng đến các rủi ro kiểm toán./.

Đọc Thêm